Основное направление деятельности по оквэд. Организация осуществляет два вида деятельности в рамках УСН с объектом "доходы минус расходы", по одному из них был получен убыток

"Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 5

Организации игорного бизнеса, которые получают доходы не только от проведения азартных игр, но и от других видов деятельности, являются плательщиками сразу нескольких налогов, в числе которых налог на игорный бизнес, НДС, налог на прибыль. Взамен последних компания может уплачивать единый налог в отношении вида деятельности, который по решению органов местного самоуправления подлежит переводу на "вмененку". Для правильного исчисления вышеперечисленных налогов бухгалтеру нужно организовать раздельный учет.

В Налоговом кодексе даны только общие рекомендации по ведению раздельного учета, что приводит к спорным ситуациям и разногласиям между налогоплательщиками и контролерами. Цена таких споров для организации достаточно высока - от их разрешения зависит сумма уплаты в бюджет сразу нескольких налогов, что, безусловно, повышает ее налоговые риски. О том, как организовать раздельный учет исходя из специфики игорного бизнеса и всех требований законодательства, рассказано в данной статье.

С точки зрения бухгалтерского учета

Для целей бухгалтерского учета разделение доходов и расходов необходимо для того, чтобы выявить финансовый результат по каждому виду деятельности. Без этой информации невозможна достоверная оценка финансово-экономического положения организации, что является одним из основных требований, предъявляемых к бухгалтерской отчетности организации (п. 6 ПБУ 4/99 <1>).

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.

В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы, относящиеся к основным видам деятельности, показываются отдельно от прочих доходов и расходов организации. Информация о них в бухгалтерском учете отражается на счетах 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" соответственно (План счетов и Инструкция по его применению <2>).

<2> Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

В целях управленческого учета на счете 90 можно организовать раздельный учет доходов и расходов, относящихся к основным видам деятельности. Для этого нужно воспользоваться дополнительными субсчетами более высокого порядка или ввести дополнительную аналитику к имеющимся субсчетам. Принятое решение необходимо прописать в учетной политике. В ней также следует закрепить схему взаимодействия аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета. Ведь при расчете налогов законодательством предписано руководствоваться данными регистров налогового учета (ст. 313 НК РФ), которые могут быть сформированы на основе "первички" или бухгалтерского учета. В основном бухгалтеры выбирают последний вариант как наиболее рациональный и рассчитывают налоги с полученных доходов исходя из учетных данных. Нарушений в этом нет, если доходы и расходы по разным видам деятельности учитываются раздельно. В каком порядке распределять расходы и доходы в бухгалтерском учете, организация вправе решить самостоятельно, но для целей налогообложения ей следует руководствоваться нормами налогового законодательства. Рассмотрим их на примере уплаты налогов многопрофильной организацией.

С позиций налогообложения

Для организаторов азартных игр налог на игорный бизнес заменяет налог на прибыль и НДС, поэтому обязанность по ведению раздельного учета для целей расчета указанных налогов может возникнуть только при осуществлении иных видов предпринимательской деятельности.

Первыми в их числе следует отметить оказание услуг общественного питания. Организации, имеющие площадь зала обслуживания, не превышающую 150 кв. м, по решению органов местного самоуправления по данному виду деятельности уплачивают ЕНВД. В этом случае нет необходимости в ведении раздельного учета, так как расчет единого и игорного налогов не зависит от полученных доходов и осуществленных компанией расходов, а определяется по разным показателям. Единый налог рассчитывается на основе нормативной величины базовой доходности - площади зала обслуживания, а налог на игорный бизнес - исходя из количества объектов налогообложения и установленной налоговой ставки. В такой ситуации организация может вести раздельный учет доходов и расходов только в бухгалтерском учете с целью предоставления достоверной информации о прибыльности каждого из видов деятельности заинтересованным лицам.

В то же время нельзя забывать об исполнении обязательств по ЕСН и налогу на имущество. При проведении азартных игр их организаторы уплачивают указанные налоги в общеустановленном порядке. В отношении деятельности, переведенной на "вмененку", налог на имущество и ЕСН не уплачиваются (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Для того чтобы не переплачивать в бюджет, налогоплательщику следует "разделить" объекты налогообложения между осуществляемыми видами деятельности. В каком порядке это сделать?

Налог на имущество

О раздельном учете имущества для исчисления налога в гл. 30 НК РФ ничего не сказано - очередной пробел в законодательстве. Поэтому за разъяснениями обратимся к письмам Минфина.

Для того чтобы разделить имущество, используемое в разных видах деятельности, можно открыть к счету 01 "Основные средства" субсчета "Основные средства в игорном бизнесе" и "Основные средства в общепите". В аналогичном порядке открываются дополнительные субсчета для начисления амортизации по объектам, используемым в разных видах деятельности: "Амортизация ОС игорного бизнеса" и "Амортизация ОС общепита". Остаточная стоимость имущества, которое используется в игорном бизнесе, включается в расчет налоговой базы, а стоимость объектов, эксплуатируемых только в общепите, из нее исключается.

Стоимость имущества, которое используется одновременно в обоих видах деятельности (например, объекта недвижимости), для исчисления налога Минфин предлагает разделить пропорционально полученной выручке (Письма от 25.10.2004 N 03-06-01-04/87, от 14.09.2004 N 03-06-05-04/21, от 10.06.2004 N 03-05-12/45). Это означает, что общее имущество, используемое организаторами игорного бизнеса, учитывается при расчете налога в части, пропорциональной доходам от проведения азартных игр в общей сумме выручки. Определять эту часть следует в отдельном аналитическом регистре или в справке бухгалтера, так как в бухгалтерском учете основное средство учитывается как неделимый инвентарный объект.

Итак, какую стоимость имущества делить: ту, которая определяется на последнее число каждого месяца, или среднюю стоимость имущества за отчетный (налоговый) период? К сожалению, специалисты финансового ведомства не дают на это ответа, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно выбирать один из двух вариантов: либо делить среднюю стоимость имущества по итогам отчетного (налогового) периода, либо делать это на начало каждого месяца. Последний вариант более трудоемок, однако он позволяет сохранить порядок расчета налога, заложенный в налоговой декларации: исчисление среднегодовой остаточной стоимости производится по итогам отчетного (налогового) периода по всему имуществу организации.

Пример 1 . ООО "Азарт" осуществляет два вида деятельности: проводит азартные игры, с доходов от которых уплачивает налог на игорный бизнес, и оказывает услуги общественного питания, уплачивая с них ЕНВД. Организация владеет имуществом, используемым в разных видах деятельности, а также объектом недвижимости, в котором проводятся азартные игры и предоставляются услуги общественного питания. Ставка налога на имущество - 2,2%. Остальные условия примера представим в виде таблицы.

Вариант 1.

1. Определим удельный вес доходов от проведения азартных игр в общей сумме выручки:

• на 01.01.2006 доходы от игорного бизнеса составят 78% (10 000 000 / 12 800 000) руб.;
• на 01.02.2006 - 75% (1 200 000 / 1 600 000) руб.;
• на 01.03.2006 - 77% ((800 000 + 1 200 000) / (1 000 000 + 1 600 000)) руб.;
• на 01.04.2006 - 79% (3 000 000 / 3 800 000) руб.

1. Стоимость объекта недвижимости, которую следует учесть при расчете налога, равна:

• 6 240 000 руб. (8 000 000 x 78%);
• 5 962 500 руб. (7 950 000 x 75%);
• 6 083 000 руб. (7 900 000 x 77%);
• 6 201 500 руб. (7 850 000 x 79%).

1. Остаточная стоимость всего облагаемого имущества составит:

• на 01.01.2006 - 10 240 000 руб. (4 000 000 + 6 240 000);
• на 01.02.2006 - 9 862 500 руб. (3 900 000 + 5 962 500);
• на 01.03.2006 - 9 883 000 руб. (3 800 000 + 6 083 000);
• на 01.04.2006 - 9 901 500 руб. (3 700 000 + 6 201 500).

1. Средняя стоимость по итогам отчетного периода - 9 971 750 руб. ((10 240 000 + 9 862 500 + 9 883 000 + 9 901 500) / 4).
2. Сумма авансового платежа будет равна 54 844 руб. (9 971 750 x 2,2% / 4).

Вариант 2. Произведем расчет авансового платежа по второму варианту: разделим среднюю стоимость объекта недвижимости по итогам отчетного периода.

1. Средняя стоимость объекта недвижимости - 7 925 000 руб. (31 700 000 руб. / 4), а его часть, которая относится к облагаемому виду деятельности, - 6 260 750 руб. (7 925 000 руб. x 79%).
2. Средняя стоимость имущества игорного бизнеса - 3 850 000 руб. (15 400 000 руб. / 4).
3. Сумма авансового платежа составит 55 609 руб. ((6 260 750 + 3 850 000) руб. x 2,2% / 4).

Как видим, указанные методы расчета дают разные результаты, при этом нельзя сказать, что применение один из вариантов по сравнению с другим всегда приводит к уменьшению (увеличению) суммы налога. Конечный результат зависит от доли облагаемых операций на конец отчетного периода. Если она выше, чем в начале (середине) периода, то меньшую сумму налога, возможно, даст первый из предложенных методов, если наоборот - снизить налоговые обязательства можно, применяя второй способ, к тому же он значительно проще. Прежде чем остановить на нем выбор, следует учесть, что в имеющейся форме налоговой декларации <3> указанный алгоритм расчета налога не предусмотрен (исчисляя налог вторым методом, нужно заполнить "помесячно" не один, а два листа разд. 2). Если организация готова к спору с налоговиками, она может выбрать более простой вариант, если нет - то ей следует делить стоимость общего имущества помесячно и рассчитывать налог в общеустановленном порядке.

<3> Форма налоговой декларации по налогу на имущество (налогового расчета по авансовым платежам), утвержденная Приказом МНС России от 23.03.2004 N САЭ-3-21/224.

Единый социальный налог

При исчислении ЕСН организация игорного бизнеса учитывает все начисленные выплаты и вознаграждения сотрудникам, занятым в основной деятельности (проведение азартных игр и пари). Выплаты и вознаграждения иным работникам, деятельность которых переведена на "вмененку", из налоговой базы исключаются. С них уплачиваются только пенсионные взносы.

Существует еще одна категория работников, которые связаны с несколькими видами деятельности, - административно-управленческий персонал (АУП) (руководитель, бухгалтер, администратор). Их заработную плату в целях обложения ЕСН следует разделять на выплаты, производимые в рамках игорного бизнеса и деятельности, переведенной на уплату ЕНВД. Если прямым расчетом это сделать невозможно, Минфин предлагает делить зарплату таких работников пропорционально выручке.

В отличие от раздельного учета других налогов (на имущество, на прибыль) расходы по оплате труда делятся не нарастающим итогом, а ежемесячно. Полученные за каждый месяц налоговые базы с выплат и вознаграждений складываются, и определяется итоговая отчетная (налоговая) база по ЕСН, накопленная с начала периода. Такой порядок позволяет избежать корректировок сумм начисленных авансовых платежей по налогу в дальнейшем и рекомендован Минфином в Письме от 17.02.2006 N 03-05-02-04/16.

Пример 2 . Продолжим условия примера 1. Допустим, что заработная плата работников, занятых проведением азартных игр, и АУП составляет соответственно:

• за январь - 110 000 и 80 000 руб.;
• за февраль - 90 000 и 70 000 руб.;
• за март - 120 000 и 100 000 руб.

1. Рассчитаем удельный вес доходов игорного бизнеса в общей сумме выручки за каждый месяц:

• за январь - 75% (1 200 000 / 1 600 000) руб.;
• за февраль - 80% (800 000 / 1 000 000) руб.;
• за март - 83% (1 000 000 / 1 200 000) руб.

1. Часть зарплаты АУП, относящаяся к облагаемому ЕСН виду деятельности, составит:

• 60 000 руб. (80 000 x 75%);
• 56 000 руб. (70 000 x 80%);
• 83 000 руб. (100 000 x 83%).

1. Налоговая база по ЕСН будет равна:

• за январь - 170 000 руб. (110 000 + 60 000);
• за февраль - 146 000 руб. (90 000 + 56 000);
• за март - 203 000 руб. (120 000 + 83 000).

1. За I квартал налоговая база по ЕСН составит 519 000 руб. (170 000 + 146 000 + 203 000).

Несмотря на то что пенсионные взносы начисляются на выплаты всех сотрудников, их также следует разделять по видам деятельности, так как суммы пенсионных взносов уменьшают:

• ЕСН в части, начисленной с выплат и вознаграждений работникам, занятым проведением азартных игр и пари (п. 2 ст. 243 НК РФ);
• единый налог в оставшейся части, начисленной с зарплаты "вмененных" работников (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

При разделении пенсионных взносов, начисленных с зарплаты АУП, у бухгалтера могут возникнуть проблемы. Например , со всей заработной платы пенсионные взносы рассчитываются по регрессивной ставке, а если ее разделить, то применить эту ставку налога бухгалтер уже не сможет. Выход из данной ситуации один - делить не зарплату (так как взносы начисляются со всей суммы), а начисленные пенсионные взносы. Возможно, данный порядок покажется сложным. Однако если принято решение о разделении зарплаты АУП для целей расчета ЕСН, то в целях соответствия показателей налоговой отчетности стоит распределять пенсионные взносы.

Помимо пенсионных взносов сумма начисленного ЕСН уменьшается на расходы по государственному социальному страхованию (в части ФСС). По мнению Минфина, высказанному в Письме от 09.06.2005 N 03-05-02-04/120, в уменьшение налога учитываются:

• в полной сумме - расходы на выплату пособий, размер которых не зависит от заработной платы работника (выплаты при рождении ребенка, до достижения ребенком возраста полутора лет, оплата путевок на лечение);
• пропорционально полученным доходам - расходы на выплату пособий, размер которых определяется заработком работника (пособия по нетрудоспособности, беременности и родам).

Это касается пособий, которые выплачиваются работникам, занятым в нескольких видах деятельности. Расходы по государственному страхованию иных сотрудников учитываются в общеустановленном порядке: в уменьшение ЕСН - пособия тех, кто задействован в проведении азартных игр, и в уменьшение ЕНВД - пособия "вмененщиков".

Применение "вмененки" по услугам общественного питания, безусловно, один из оптимальных вариантов с позиции налогообложения. Однако площадь зала обслуживания посетителей ресторана (кафе) игорного заведения может превышать установленный для "вмененки" лимит площади. Кроме того, имея в собственности здания, организация может предоставить их в аренду. Возможны доходы и от других видов деятельности, в отношении которых организация уплачивает и НДС, и налог на прибыль. Раздельный учет при расчете данных налогов, в отличие от ЕСН и налога на имущество, рекомендован не Минфином, а установлен нормами гл. 21 "НДС" и 25 "Налог на прибыль" НК РФ. Воспользоваться преимуществами "упрощенки" организации, один из видов деятельности которых - игорный бизнес, не вправе, так как это запрещено пп. 9 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

Налог на прибыль

Многопрофильная организация при расчете налога на прибыль по облагаемым видам деятельности не учитывает доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу (п. 9 ст. 274 НК РФ). Для этого необходим их обособленный учет. Как его организовать, налогоплательщик решает самостоятельно. Единственное требование, которое установлено Налоговым кодексом к раздельному учету, - распределение расходов, которые невозможно отнести к конкретному виду деятельности: они делятся пропорционально полученным доходам в сумме общей выручки организации.

Иного мнения придерживаются налоговики в Письмах от 07.07.2005 N 02-1-08/133@ и от 28.12.2004 N 02-5-11/178@: они предлагают распределять расходы не по выручке, а (внимание!) исходя из показателей доходов и расходов, то есть по полученной прибыли. С экономической точки зрения такое разделение расходов может быть более обоснованным. Однако на практике исходя из специфики игорного бизнеса - доля затрат в нем невелика - оно только уменьшит сумму расходов, которые будут распределены в уменьшение налогооблагаемой прибыли. Такой "вариант" невыгоден налогоплательщику. К тому же рекомендации инспекторов противоречат Налоговому кодексу, который обязывает производить распределение общих расходов только по полученным доходам.

При расчете пропорции из общей суммы доходов исключаются выручка от реализации имущества, долей в уставном капитале и доходы от реализации ценных бумаг, а также внереализационные доходы (Письма УФНС по г. Москве от 28.10.2005 N 20-12/78737, от 20.09.2004 N 26-12/61299). Порядком исчисления налога на прибыль является учет доходов и расходов нарастающим итогом. По тому же принципу (нарастающим итогом с начала года) следует рассчитывать пропорцию и распределять общехозяйственные расходы (коммунальные платежи) по видам деятельности (Письмо Минфина России от 10.01.2006 N 03-11-04/3/5). Данное правило справедливо независимо от того, какой метод признания доходов и расходов (кассовый или метод начисления) применяет компания (Письмо Минфина России от 03.02.2006 N 03-11-05/34).

Пример 3 . По итогам I квартала 2006 г. ООО "Континент" получило следующие доходы:

• от проведения азартных игр - 4 500 000 руб.;
• от оказания услуг по общественному питанию - 500 000 руб.

С доходов от проведения азартных игр организация уплачивает налог на игорный бизнес, а с выручки от оказания услуг общественного питания (площадь зала обслуживания превышает 150 кв. м) - налог на прибыль. Общие расходы за отчетный период составили 300 000 руб.

Сумма доходов за отчетный период - 5 000 000 руб. (4 500 000 + 500 000).

Доля доходов от оказания услуг питания составит 10% общей суммы прибыли (500 000 / 5 000 000) руб. Следовательно, часть общих расходов, относящихся к этой деятельности, - 30 000 руб. (300 000 руб. x 10%). Эта сумма будет включена в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Оставшаяся часть общих расходов (270 000 руб.) относится к игорному бизнесу и не уменьшает доходы, полученные от оказания услуг общественного питания.

Как видим, порядок раздельного учета при исчислении налога на прибыль несложен, чего нельзя сказать об НДС. Несмотря на то что требований к ведению раздельного учета по НДС в Налоговом кодексе немного, выполнить их на практике достаточно сложно.

Налог на добавленную стоимость

У организации, которая является плательщиком НДС по одному из осуществляемых видов деятельности, необходимость ведения раздельного учета по этому налогу может возникнуть в двух случаях:

• налогоплательщик осуществляет облагаемые и необлагаемые виды деятельности (п. 4 ст. 149 НК РФ);
• организация осуществляет несколько видов деятельности, один из которых переведен на специальный налоговый режим (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Организации игорного бизнеса, основной вид деятельности которых не облагается НДС (пп. 8 п. 3 ст. 149 НК РФ), с ведением раздельного учета могут столкнуться в первой из указанных ситуаций. Не уплачивая НДС с выручки доходов от проведения азартных игр, игорное заведение тем не менее вряд ли сможет избежать его уплаты с дополнительных доходов. Причина в том, что при расчете выручки на право освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ ему следует учитывать доходы от реализации как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению товаров, работ или услуг (Письма Минфина России от 13.12.2005 N 03-04-14/23, УМНС по г. Москве от 26.03.2003 N 24-11/16214). А их сумма по итогам трех месяцев может превысить установленное п. 1 ст. 145 НК РФ ограничение. Поэтому при осуществлении иной деятельности, не переведенной на "вмененку", налогоплательщик имеет дело с облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями.

Организациям, у которых доля расходов по необлагаемым видам деятельности не превышает 5% общей величины всех затрат, НК РФ предоставляет возможность не вести раздельный учет: весь НДС, предъявленный поставщиками, подлежит вычету при исчислении налогооблагаемой базы в полном размере (п. 4 ст. 170 НК РФ). Но для организатора игорного бизнеса наиболее вероятна обратная ситуация, когда менее 5% суммы всех затрат составляют расходы по облагаемой НДС деятельности. Можно ли провести аналогию и не вести раздельный учет, включая весь НДС в стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг)? Ответа на этот вопрос не дают ни Налоговый кодекс, ни Минфин, ни налоговики. Последние вряд ли дадут положительный ответ на поставленный вопрос, так как в этом случае на сумму общехозяйственных расходов, учтенных с НДС, занижается налоговая база по налогу на прибыль в отношении облагаемых НДС видов деятельности. Иными словами, в этом случае занижается сумма налога на прибыль и одновременно увеличиваются налоговые обязательства по НДС. Контролеры, как правило, обращают внимание только на занижение налогов, налагая на налогоплательщика штрафные санкции, несмотря на то что по другим налогам имеется переплата.

Кроме того, следует учитывать, что нормы налогового законодательства о распределении НДС касаются в основном общих расходов, которые относятся ко всем видам деятельности. Однако при отсутствии раздельного учета в акте проверки налоговики могут не принять всю сумму НДС не только по общехозяйственным, но и по всем осуществленным расходам, так как согласно Налоговому кодексу такой НДС исключается из состава вычетов и из расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Для игорных заведений цена таких налоговых последствий не так высока, как для других организаций, ведь основная часть их доходов и расходов связана с проведением азартных игр, с которых не уплачиваются ни налог на прибыль, ни НДС. Тем не менее лучше избежать таких перспектив. Для этого необходимо организовать раздельный учет по НДС в отношении облагаемых и не облагаемых этим налогом видов деятельности. Общее правило ведения раздельного учета по НДС обязывает налогоплательщика делить не только расходы, но и выручку.

Раздельный учет выручки. Раздельный учет выручки от облагаемых и не облагаемых операций организовать несложно. Бухгалтер может воспользоваться данными бухгалтерского учета, в котором доходы от осуществления разных видов деятельности отражаются на отдельных субсчетах второго порядка, открытых к субсчету 90-1 "Выручка", или в отдельной аналитике к указанному субсчету.

В случае если организация получает доходы от сдачи имущества в аренду, то для их отражения может использоваться счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы" (п. 7 ПБУ 9/99 <4>). Можно заполнить налоговую декларацию на основании данных регистра налогового учета - книги покупок и книги продаж, что не противоречит законодательству. Правильная организация учета выручки играет важную роль в распределении "входного" НДС, так как именно показатели реализации используются в расчете пропорции и сумм предъявленного поставщиками налога по необлагаемым и облагаемым видам деятельности.

<4> Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

Раздельный учет "входного" НДС. Правило распределения входного НДС сформулировано в п. 4 ст. 170 НК РФ. Его суть в том, что суммы НДС, предъявленные продавцами по товарам (работам, услугам), следует распределить между облагаемыми и необлагаемыми операциями. Для этого все приобретенные товары (работы, услуги) и "входной" НДС по ним налогоплательщик должен разделить на три группы.

В первую группу войдут товары (работы, услуги), предназначенные для использования в деятельности, облагаемой НДС. У организаций игорного бизнеса эту группу составят все товары (работы, услуги), приобретаемые для осуществления вспомогательной деятельности. Уплаченный по такому имуществу налог принимается к вычету в общеустановленном порядке.

Самой "многочисленной" будет вторая группа, в которую войдут товары (работы, услуги), предназначенные для основной необлагаемой деятельности (проведение азартных игр). Предъявленный НДС к вычету не принимается, а учитывается в стоимости (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Не следует забывать об общехозяйственных расходах, которые относятся ко всем видам деятельности (как облагаемой, так и не облагаемой налогом). Эти расходы составят третью группу. Для организаций игорного бизнеса к числу таких затрат можно отнести: вложения в недвижимость, оплату коммунальных услуг, сопровождения программного обеспечения и иные общехозяйственные расходы. Налог по ним принимается к вычету и учитывается в их стоимости в той пропорции, в которой приобретаемые товары (работы, услуги) используются при осуществлении облагаемых и необлагаемых видов деятельности.

Для определения той части НДС, которая включается в стоимость, данная пропорция рассчитывается как отношение суммы доходов от не облагаемых НДС операций к общему размеру выручки за налоговый период. Умножив полученный результат на сумму распределяемого НДС, получим сумму налога, учитываемую в стоимости товаров (работ, услуг).

При расчете оставшейся части НДС, которая принимается к вычету, бухгалтер может вычесть из общей суммы предъявленного НДС его часть, которая приходится на необлагаемые операции и рассчитана исходя из вышеуказанной пропорции. Для проверки можно рассчитать новую пропорцию и определить часть налога, которая относится к облагаемой деятельности. Указанная пропорция будет определяться как отношение суммы доходов от облагаемых НДС операций к общему размеру выручки, полученной организацией за налоговый период. Полученный результат также нужно умножить на общую сумму распределяемого НДС.

Возникает вопрос: в каком размере следует учитывать выручку от облагаемых налогом операций - с учетом или без учета НДС? Если рассматривать этот вопрос с точки зрения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), для распределения налога логично применить выручку от оказания услуг без учета НДС. Данная точка зрения высказана и Минфином, и налоговиками в Письмах Минфина России от 29.10.2004 N 03-04-11/185, МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191@. При этом при расчете пропорции учитывается вся начисленная выручка независимо от факта оплаты (Постановление ФАС СЗО от 13.09.2004 N А56-48141/03).

Пример 4 . ЗАО "Сатурн" проводит азартные игры и сдает часть собственного помещения в аренду. В отчетном периоде получены доходы:

• от игорного бизнеса - 3 000 000 руб.;
• от сдачи имущества в аренду - 177 000 руб. (в том числе НДС - 27 000 руб.).

За отчетный период общие расходы составили 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.).

1. Рассчитаем долю облагаемых и не облагаемых НДС операций в общей сумме доходов. Для этого определим выручку от реализации услуг за отчетный период. Она составит:

• от необлагаемых операций - 3 000 000 руб.;
• от облагаемых операций (без НДС) - 150 000 руб. (177 000 - 27 000);
• общая сумма выручки (без НДС) - 3 150 000 руб. (3 000 000 + 150 000).

Процентное отношение доходов, не облагаемых НДС, к выручке от реализации в целом по организации (доля не облагаемых налогом операций) составит 95% (3 000 000 / 3 150 000) руб.

Доходы, облагаемые НДС, от общей суммы выручки от реализации (доля облагаемых налогом операций) составят 5% (150 000 / 3 150 000) руб.

1. Определим суммы НДС, которые подлежат вычету и включению в состав общих расходов. Сумма "входного" налога составит:

• по необлагаемым операциям - 34 200 руб. (36 000 руб. x 95%);
• по облагаемым операциям - 1 800 руб. (36 000 руб. x 5%).

К возмещению из бюджета организация игорного бизнеса предъявит 1800 руб., оставшаяся сумма налога (34 200 руб.) будет включена в состав общих расходов.

1. В бухгалтерском учете для распределения "входного" НДС по общим расходам следует к счету 19 "НДС" открыть дополнительные субсчета:

19-1 - часть суммы НДС, подлежащая включению в общие расходы;

19-2 - часть суммы НДС, подлежащая возмещению из бюджета.

После распределения налога субсчета закрываются на счета учета расходов и расчетов по НДС.

В бухгалтерском учете ЗАО "Сатурн" будут сделаны следующие проводки.

Книга покупок

Определенные сложности могут возникнуть у бухгалтера при ведении книги покупок, что входит в обязанности всех плательщиков НДС. Счета-фактуры, полученные от поставщиков, с этого года согласно новой редакции п. 8 Правил ведения книги покупок и книги продаж <5> регистрируются в ней не в хронологическом порядке, а по мере возникновения права на налоговые вычеты. Это право возникает у организации в общем случае после принятия на учет товаров (работ, услуг). Но при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций рассчитать пропорцию и распределить "общехозяйственный" НДС можно только по итогам месяца, когда известна сумма полученных доходов.

<5> Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

Налоговики в этой ситуации предлагают регистрировать счета-фактуры только в части налога, подлежащего вычету, на момент распределения НДС, то есть по окончании месяца (Письмо ФНС России от 07.02.2005 N 03-1-03/165/16). Следуя рекомендациям налоговиков, организация может установить следующий порядок ведения книги покупок.

В течение всего налогового периода счета-фактуры отражаются в журнале учета полученных счетов-фактур, а в книге покупок до последнего дня не регистрируются. По окончании месяца производится расчет пропорции, на основании которой определяется часть НДС, которая принимается к вычету. В графе 8б книги покупок должна быть отражена сумма налога, принимаемая к вычету согласно расчету налогоплательщика, а в графе 8а - соответствующая ей стоимость товаров (работ, услуг). Таким образом, все полученные счета-фактуры нужно регистрировать последним днем месяца. Бухгалтер может упростить предложенный метод, зарегистрировав счет-фактуру сразу в момент принятия на учет товаров (работ, услуг), при этом в книге покупок заполняются только общие графы (с 1-й по 6-ю), оставшиеся "расчетные" графы (с 7-й по 12-ю) можно заполнить в конце месяца после распределения НДС.

Продолжим условия предыдущего примера. Предположим, что контрагентом ЗАО "Сатурн" в части общих расходов является ООО "Импульс".

Книга покупок (фрагмент)

Как видим, особенностей налогообложения при осуществлении нескольких видов деятельности более чем достаточно, однако любая проблема имеет решение, а приведенные мнения и комментарии помогут читателю определиться в спорной ситуации и сделать правильный выбор.

С.В.Булаев

Редактор журнала

"Игорный бизнес:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В Книге учета доходов и расходов в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражаются все хозяйственные операции по всем видам осуществляемой организацией деятельности, связанные с получением доходов и осуществлением расходов, в налоговом периоде. По окончании налогового периода на основании данных записей подводится общий итог учитываемых при определении налоговой базы полученных доходов и осуществленных расходов.

Обоснование вывода:
Глава 26.2 НК РФ не предусматривает обязательного ведения раздельного учета по видам деятельности для целей исчисления налога, уплачиваемого при применении УСН.
Осуществляя несколько видов деятельности, организация вправе применять УСН, при условии соблюдения положений ст. 346.12, ст. 346.13 НК РФ.
Организации, применяющие УСН, в соответствии со ст. 346.24 НК РФ обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), форма которой и порядок ее заполнения (далее - Порядок) утверждены приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н.
Порядок не предусматривает отдельного отражения в Книге учета доходов и расходов операций по разным видам деятельности, осуществляемых в рамках УСН.
В соответствии с п. 1.1 Порядка организации ведут Книгу учета доходов и расходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Налогоплательщики должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога (п. 1.2 Порядка).
В соответствии с Порядком в разделе I Книги учета доходов и расходов отражаются доходы и расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы. По истечении отчетного (налогового) периода выводятся итоговые суммы доходов, полученных организацией, а также итоговые суммы фактически произведенных расходов, связанных с получением доходов.
Налоговый период по УСН - календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 346.23 НК РФ налогоплательщики-организации по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (форма налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 22.06.2009 N 58н).
В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации в разделе 2 по коду строки 210 указывается сумма полученных налогоплательщиком доходов за налоговый период; по коду строки 220 указывается налогоплательщиком, объектом налогообложения у которого являются доходы, уменьшенные на величину расходов, сумма произведенных за налоговый период расходов, определяемых в порядке, установленном ст. 346.16 НК РФ; по коду строки 240 указывается налоговая база для исчисления налога за налоговый период.
На титульной странице декларации указывается код вида экономической деятельности согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2001 (ОКВЭД).
Если налогоплательщик осуществляет несколько видов экономической деятельности, то при заполнении налоговой декларации код по ОКВЭД проставляется по одному из видов деятельности по усмотрению налогоплательщика (письмо Минфина России от 28.03.2007 N 03-11-05/53).
Таким образом, в Книге учета доходов и расходов отражаются учитываемые при определении налоговой базы доходы и расходы по всем осуществляемым организацией видам деятельности. Итоговые суммы доходов и расходов за налоговый период отражаются в налоговой декларации.
В рассматриваемом случае организации следует оформить единую налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому при применении УСН, в которой будут отражены данные о доходах и расходах по всем видам осуществляемой деятельности в рамках УСН.
Вместе с тем организация может вести раздельный учет по каждому виду деятельности, если ей это необходимо для каких-то целей, используя для этого данные Книги учета доходов и расходов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галеева Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Мягкова Светлана

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Для правильного расчета ЕНВД предпринимателю нужно точно знать физический показатель. Если вы занимаетесь только одним направлением бизнеса, определить физический показатель несложно. Но часто бывает, когда совмещается несколько видов деятельности на ЕНВД и работники одновременно заняты и там и там. Тогда возникает вопрос — как распределять сотрудников для расчета налога? Мы подготовили для вас пояснения, которые помогут разобраться и избежать ошибок.

Значение физического показателя играет определяющую роль при расчете вмененного налога. Физический показатель характеризует размерность вашего бизнеса, и в зависимости от каждого вида деятельности используются разные показатели. Например, при розничной торговле - это площадь торгового зала, при перевозке пассажиров или грузов - количество посадочных мест или грузовых машин. Физический показатель “количество работников, включая индивидуального предпринимателя”, используется для следующих видов деятельности:

• оказание бытовых услуг;
• оказание ветеринарных услуг;
• оказание услуг по ремонту, тех.обслуживанию и мойке автотранспортных средств (автосервисы и автомойки);
• развозная и разносная розничная торговля (лотки и тележки);
• оказание услуг общепита через объекты, не имеющие залов обслуживания посетителей (киоски быстрого питания).

Если вы осуществляете только одну вмененную деятельность из этого списка, то вам достаточно просто посчитать количество работников в каждом месяце квартала и использовать эти данные для расчета налога.

Обратите внимание: физический показатель “количество работников, включая ИП”, рассчитывается как средняя численность , т.е. это среднесписочная численность всех работников по трудовому договору, а также средняя численность совместителей и работников по договорам ГПХ.

При совмещении нескольких видов деятельности Налоговый Кодекс устанавливает обязанность вести раздельный учет показателей . В малых фирмах зачастую привлекаются одни и те же сотрудники в нескольких направлениях бизнеса, и как учитывать физические показатели в таком случае законодательство разъяснений не дает.

Более того, возникает вопрос с распределением административно-управленческого персонала (директор, бухгалтер, кадровый менеджер и т п.) и вспомогательного персонала (охранник, грузчик, уборщица и т п.). Эти сотрудники напрямую не задействованы в каком-то конкретном направлении деятельности, но имеют отношение ко всей фирме в целом. При расчете налога ЕНВД их тоже нужно учитывать.

Так как в Налоговом кодексе конкретных норм не установлено, чиновники выпускают множество писем с разъяснениями на этот счет.

Если сотрудники одновременно заняты в нескольких видах деятельности

Несколько писем Минфина подтверждает, что если вы не можете конкретно разделить сотрудников по видам деятельности, то при расчете вмененного налога нужно учитывать общую численность всех занятых лиц. Сотрудники учитываются в полном составе независимо от выручки или отработанного времени. Управленческий и вспомогательный персонал при расчете налога также включается в полном составе.

Например:

Организация имеет салон оптики и занимается розничной торговлей очками, а также оказывает бытовые услуги населению по ремонту очков. Продавцы одновременно обслуживают розничных покупателей и принимают заказы от клиентов на бытовые услуги. В штате компании числятся директор, бухгалтер, 4 продавца и 2 мастера по ремонту очков.

Для расчета вмененного налога по бытовым услугам используется физический показатель - количество работников. Так как сотрудники по видам деятельности не распределены, то при расчете ЕНВД по бытовым услугам следует указать общую численность - 8 человек.

Если сотрудники разделены по видам вмененной деятельности, то управленческий и вспомогательный персонал можно распределять по формуле МинФина

Месяц назад Минфин выпустил письмо , в котором привел формулу распределения сотрудников управленческого и вспомогательного персонала. Если вы совмещаете несколько вмененных видов деятельности и остальные сотрудники четко распределены, то управленческий и вспомогательный персонал (УП и ВП) можно учитывать при расчете налога только в размере пропорциональном численности работников.

Сотрудники управленческого и вспомогательного персонала распределяются так:

Затем для расчета физического показателя ЕНВД к ним прибавляется число сотрудников занятых в данной деятельности, для которой рассчитываем налог, и если число получается дробное, то показатель нужно округлить.

Рассмотрим на том же примере :

Организация имеет салон оптики и занимается розничной торговлей очками, а также оказывает бытовые услуги населению по ремонту очков. В штате компании числятся директор, бухгалтер, 4 продавца и 2 мастера по ремонту очков. Только продавцы занимаются исключительно обслуживанием покупателей, а мастера по ремонту очков принимают заявки от населения и производят ремонт.

Физический показатель по бытовым услугам организации рассчитывается следующим способом:

Сначала определим численность управленческого персонала, учитываемого в ЕНВД:

2 / 6 * 2 = 0,67

К численности управленческого персонала прибавим число сотрудников занятых в оказании бытовых услуг:

0,67 + 2 = 2,67

Физический показатель для расчета вмененного налога по бытовым услугам = 3.

Каким образом определить, какой вид деятельности является основным для целей бухгалтерского учета и отражения на счете 90, либо можно отражать несколько видов деятельности сразу?

Организация осуществляет несколько видов деятельности одновременно. Как выбрать основной вид для целей учета - читайте в статье.

Вопрос: Организация применяет ОСН, осуществляет виды деятельности - торговля, производство санитарно-технических работ.Каким образом определить, какой вид деятельности является основным для целей бухгалтерского учета и отражения на счете 90, либо можно отражать несколько видов деятельности сразу? Основной вид по выписке из ЕГРЮЛ - торговля. В текущем квартале у организации есть доходы по торговле, а также выпуску продукции, можно ли и выпуск продукции отнести к основному виду деятельности, если в ЕГРЮЛ он указан в качестве дополнительного?Нужно ли распределять расходы, которые относятся к разным видам деятельности в бухгалтерском и налоговом учете?Если есть расходы по виду деятельности производство санитарно-технических работ (строительство), но нет доходов по этому виду деятельности, можно ли отнести эти суммы на расходы в текущем квартале либо нужно ждать когда появятся доходы по этому виду деятельности и как правильно списывать расходы выполнение работ по строительству в бухгалтерском и налоговом учете?Как организовать ведение доходов и расходов по разным видам деятельности:производство санитарно-технических работ и строительство - расходы собирать на счете 20,торговля - расходы собирать на счете 44?В налоговом учете к прямым расходам относят стоимость реализованного товара и транспортные расходы, что относится к таким транспортным расходам? и как правильно их списывать в налоговом учете?

Ответ: 1. ОКВЭД никак не привязан к порядку отражения финансового результата по нескольким видам деятельности. В данном случае организация должна руководствоваться Инструкцией по применению плана счетов и ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. В Вашем случае и выпуск продукции и торговля должна отражаться по счетам 90.

2. Да, если расходы относятся к разным видам деятельности, то их в обязательном порядке необходимо распределять и в бухгалтерском и в налоговом учете.

3. Нет, если у Вас производятся строительные работы при наличии прямых затрат, то при отсутствии выручки по данному направлению в учете можно признать только косвенные затраты.

Порядок отражения доходов и расходов по договорам строительного подряда зависит от того, какие виды договоров и условия работы осуществляются.

Подробнее об этом:
Учет у подрядчика
– Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении доходы и расходы генерального подрядчика
– Как отразить в бухучете и при налогообложении доходы подрядчика по договору строительного подряда
– Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы подрядчика по договору строительного подряда

4. По каждому виду деятельности к основным счетам затрат и выручки следует применять субсчета. Налоговый учет можно вести по регистрам бухгалтерского, а можно создать обособленный учет по регистрам по каждому виду деятельности.

5. В торговле к прямым затратам относятся:
– покупная стоимость товаров. Как ее считать, организации вправе определить самостоятельно. Например, можно включить в нее расходы, которые связаны с покупкой товаров. Это, в частности, траты на фасовку, складские и другие затраты, оплаченные другой организации. Выбранный вариант закрепите в учетной политике для целей налогообложения;
– расходы на доставку товаров до склада покупателя (когда их считают отдельно от стоимости самих товаров).

Обоснование

Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н

"Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"

Раздел VIII. Финансовые результаты

Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о доходах и расходах организации, а также выявления конечного финансового результата деятельности организации за отчетный период.

Счет 90 "Продажи"

Счет 90 "Продажи" предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:

готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

работам и услугам промышленного характера;

работам и услугам непромышленного характера;

покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геолого-разведочным, научно-исследовательским и т.п. работам;

услугам по перевозке грузов и пассажиров;

транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

услугам связи;

предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);

предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);

участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 "Готовая продукция", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и др. в дебет счета 90 "Продажи".

Как в налоговом учете распределять прямые и косвенные расходы

В налоговом учете расходы на производство и реализацию делят на две группы:

• прямые (основные);
• косвенные (накладные).

Производство товаров, работ или услуг

Какие расходы при производстве товаров, работ или услуг относить к прямым, а какие к косвенным, вы вправе определить самостоятельно. Перечень расходов утверждает руководитель организации и фиксирует его в учетной политике.

Делая выбор, руководствуйтесь следующими принципами. В составе прямых расходов отражайте те затраты, которые непосредственно связаны с производством или реализацией. При этом можно ориентироваться на отраслевую специфику и исходить из конкретных особенностей производственного процесса в самой организации.

Обычно к прямым расходам производств относят:

• материальные затраты. В частности, издержки на покупку сырья и материалов, которые будут использованы непосредственно в производстве, а также комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и полуфабрикатов, требующих дополнительной обработки;
• расходы на оплату труда сотрудников, занятых в производственной деятельности, и взносы на социальное страхование, начисленные с этих сумм. То же касается и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;
• амортизацию основных средств, которые используют при производстве товаров, работ или услуг.

Торговля

Для торговых организаций перечень прямых расходов фиксированный. Он приведен в Налогового кодекса РФ. К прямым затратам относятся:

• покупная стоимость товаров. Как ее считать, организации вправе определить самостоятельно. Например, можно включить в нее расходы, которые связаны с покупкой товаров. Это, в частности, траты на фасовку, складские и другие затраты, оплаченные другой организации. Выбранный вариант закрепите в учетной политике для целей налогообложения;
• расходы на доставку товаров до склада покупателя (когда их считают отдельно от стоимости самих товаров).

Все остальные расходы (кроме внереализационных расходов, предусмотренных ) относятся к косвенным и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Такой порядок предусмотрен Налогового кодекса РФ.

Можно ли при расчете налога на прибыль отнести к прямым расходам затраты на доставку товаров от поставщика на свой склад собственным транспортом. Организация занимается торговлей

Да, можно.

Затраты на доставку товаров до своего склада торговая организация должна включать в состав прямых расходов. При этом каких-то отдельных условий или ограничений не установлено. И значит, не важно, платит покупатель за доставку сторонней организации или перевозит товар собственными силами.

Конкретный перечень расходов, которые торговая организация должна включать в состав прямых, Налогового кодекса РФ не устанавливает. Поэтому определите его самостоятельно и пропишите в учетной политике для целей налогообложения (п. 1 ст. 318 НК РФ). При подготовке перечня можно ориентироваться на примерную номенклатуру транспортно-заготовительных расходов, которая приведена в приложении 2 к Методическим указаниям, утвержденным приказом Минфина России от 28 декабря 2001 № 119н . Например, к прямым можно отнести затраты на погрузочно-разгрузочные работы, на услуги экспедиторов, на временное хранение товаров в пути. Если для доставки товаров организация использует специально выделенный собственный автотранспорт, к прямым расходам следует относить амортизацию автомобилей, зарплату водителей с отчислениями, стоимость ГСМ, израсходованных при транспортировке, и т. д. А вот расходы на содержание собственного автотранспорта, занятого перевозкой товаров, нужно относить к косвенным расходам. Например, затраты на ремонт и техобслуживание. Они напрямую не связаны с приобретением товаров. Это следует из положений Налогового кодекса РФ. Аналогичное разъяснения есть в письме Минфина России от 13 января 2005 № 03-03-01-04 .

Может ли торговая организация отнести к прямым расходам при расчете налога на прибыль затраты на доставку товаров, которые она отгружает покупателям непосредственно со складов изготовителей. Организация занимается торговлей

Нет, не может.

К прямым расходам относят затраты на доставку покупных товаров (транспортные расходы) только до склада организации, если они не включены в цену их приобретения. Поскольку при транзитной торговле товар отгружают сразу покупателю, минуя собственный склад, указанные условия не выполняются. Поэтому такие транспортные издержки надо рассматривать как расходы, связанные не с приобретением, а с продажей товара.

Расходы, связанные с транспортировкой реализуемых товаров, являются косвенными. При этом они уменьшают доходы от реализации именно этих товаров. Такой порядок следует из положений и абзаца 3 статьи 320 Налогового кодекса РФ.

Когда признать расходы

Косвенные расходы в полной сумме списывайте в том периоде, к которому они относятся. То есть согласно правилам Налогового кодекса РФ.

А вот прямые расходы придется распределить. Ту их часть, которая относится к остаткам незавершенного производства или нереализованных товаров, признать в текущих расходах нельзя. Сделать это можно только по мере реализации товаров и работ, в стоимости которых такие расходы учтены.

Расходы, когда доходов нет

Ситуация: как при расчете налога на прибыль методом начисления учесть прямые и косвенные расходы, если в отчетном периоде доходы от реализации отсутствуют. Организация не относится к вновь созданным

Если в отчетном периоде отсутствуют доходы, организация может признать только косвенные расходы.

Объяснение простое – признавать прямые расходы можно только по мере реализации товаров, работ или услуг, в стоимости которых затраты включают. Прямые расходы, которые относятся к остаткам нереализованной продукции, при расчете налога на прибыль учесть нельзя.

Что же касается косвенных расходов, то они к полученной выручке никак не привязаны. Их можно учесть в текущем периоде. А расходами в налоговом учете признают только издержки, которые отвечают следующим критериям:

• направлены на получение доходов и экономически обоснованы;
• документально подтверждены.

Расходы относятся к нескольким периодам

Ситуация: как при расчете налога на прибыль методом начисления учесть косвенные расходы, которые относятся к нескольким отчетным периодам

Такие расходы нужно распределять.

Косвенные расходы при расчете налога на прибыль методом начисления учитываются в том периоде, к которому относятся. Следовательно, списать единовременно косвенные расходы, которые относятся к нескольким отчетным периодам, нельзя (п. 2 ст. 318 , п. 1 ст. 272 НК РФ).

Действует такой порядок.

Косвенные расходы списывайте равномерно по отчетным периодам. Поступайте так, если можно определить период, в течение которого будут произведены затраты или получены доходы по договору. Срок списания расходов определите исходя из длительности договора или по другому документу. Например, по бланку лицензии, в котором будет указан срок ее действия. (абз.

В частности, такие затраты можно распределить:

• равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя организации;
• пропорционально доходам, полученным от реализации.

Выбранный способ распределения расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, определите в учетной политике организации для целей налогообложения.

Пример отражения при расчете налога на прибыль косвенных расходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам

1 апреля 2016 года организация заключила с А.С. Кондратьевым авторский договор на передачу неисключительных прав на использование созданного Кондратьевым музыкального произведения. Договор заключен на два года (с 1 апреля 2016 года по 31 марта 2018 года).

По условиям договора Кондратьеву выплачивается вознаграждение в виде фиксированного разового платежа в размере 144 000 руб.

При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления. В учетной политике организации на 2016 год для целей налогообложения установлено, что расходы по долгосрочным договорам списываются на текущие расходы равномерно в течение всего срока действия этих договоров.

Отчетный период по налогу на прибыль в организации – квартал. Сумма вознаграждения, которую бухгалтер может учесть в налоговой базе каждого отчетного периода, составляет 18 000 руб. (144 000 руб. : 8 кварталов).

Кроме того, существует определенная группа косвенных расходов, которые относятся на уменьшение налоговой базы не в момент возникновения, а по особому алгоритму, определенному главой 25 Налогового кодекса РФ. К таким расходам, в частности, относят расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (), расходы на страхование (п. 6 ст. 272 НК РФ) и т. д.

Подробнее об учете расходов будущих периодов см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам .

Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н

«Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99»

II. Доходы от обычных видов деятельности

5. Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связанно с этой деятельностью (арендная плата).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам.

6. Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (с учетом положений пункта 3 настоящего Положения).

Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).

В обращении на регистрацию ИП или компании указываются их будущие направления бизнеса. Они обозначаются кодами из 4-х символов. Список таких шифров устанавливается в ОКВЭД. Этот сборник постоянно подвергается изменениям, в него вносятся дополнения. В классификаторе определены числовые значения для каждой сферы предпринимательства, которая действует в границах РФ. Классификатор для удобства пользователей разделен на группы и подгруппы, каждая из них специализируется на определенных экономических сферах.

Выбор вида деятельности

Заявитель, прежде чем подавать акты на регистрацию, должен определиться с видами предпринимательства по справочнику ОКВЭД. Каждому сектору функционирования ИП и организации здесь присвоен свой код. ОКВЭД требуется государству, чтобы установить сферу работы компании или индивидуального предпринимателя.

Количество направлений деятельности, которые можно определить в обращении, законом не ограничивается. Предприниматель вправе заявить каждый код по собственному желанию. Поэтому в заявлении обычно указываются разные шифры. Рекомендуется ограничиться 20-30 кодами. Объемный список создаст путаницу и помешает оценить сферу работы компании или ИП.

Среди прочих кодов надо выбрать один, который признается основным.

Значение основного кода

Информация по кодам ОКВЭД, основному и дополнительному, фиксируются в ЕГРЮЛ, ЕГРИП, выписке из реестра и информационном письме. Шифры требуются для статистической отчетности.

Коды ОКВЭД пригодятся предпринимателю при постановке на учет в ФОМС, открытии расчетного счета в некоторых кредитных учреждениях.

Согласно закону предприниматели могут получать прибыль от любой сферы незапрещенной деятельности. Если предприниматель выбирает «лишние» коды — это не страшно. Приоритетное направление деятельности – другое дело.

Основной вид деятельности – это то направление работы, которое приносит компании или ИП преобладающий размер выручки. Шифр превалирующего вида бизнеса должен как можно точнее описывать будущую сферу экономической активности заявителя.

Выбор главного направления деятельности влечет определенные последствия. Например, это повлияет на тариф, определяющий величину взносов по страхованию от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. Согласованные тарифы используются в зависимости от главного вида деятельности. Если выбор ИП или ООО пал на рисковую деятельность (травматичную или вызывающую развитие профзаболеваний), то величина страховых платежей станет выше.

Коды ОКВЭД связаны и с налогообложением. Специальные режимы, например, УСН, ПСН, ЕНВД имеют ограничения по видам функционирования. Так, может произойти конфликт интересов. Организация или ИП желают выбрать какую-либо из льготных систем налогообложения, но она не распространяется на деятельность, код которой указан в выписке из ЕГРЮЛ или ЕГРИП. При такой ситуации придется выбирать — либо желаемая налоговая система, либо ОКВЭД.

Так, если предприниматель желает заниматься страховой деятельностью, производством подакцизных товаров или добычей полезных ископаемых, то он не сможет работать на УСН.

ЕНВД и ПСН – системы, которые вправе выбрать далеко не каждый ИП и компании, а лишь те, которые ведут работу в определённых секторах рынка. Ограничения отсутствуют только для ОСНО.

Выбранный ОКВЭД влияет не только на систему налогообложения, размер налога, количество передаваемой в государственные органы отчетности. Он играет роль, если у ИП трудятся работники. Ставка взносов в Фонд соцстраха «на травматизм» вычисляется исходя из тарифов на основной вид функционирования.

Главный код ОКВЭД и ЕНВД

Шифр играет роль при налогообложении по единому налогу на вмененный доход. Так, предприниматель освобождается от обязанности сдавать «нулевую» отчетность по ЕНВД, если реально не осуществляет вид деятельности, подпадающий под эту систему.

Обязанность отчитываться возникает тогда, когда ИП или организация начинают работать в данном секторе. Обязательно в налоговую инспекцию передается заявление о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД.

Подтверждение главной сферы бизнеса в ФСС

Работники, оформленные для реализации своих должностных обязанностей на основании трудового соглашения, подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Эта норма закреплена в ФЗ №125. Взнос перечисляется каждый месяц. Расчет ведется исходя из тарифов, которые определяются по классу профессионального риска.

Для каждой компании размер утверждается ежегодно на основании сведений, представленных фирмой. Процесс передачи информации определен в Порядке подтверждения главного вида экономической деятельности, утвержденного приказом №55.

Для целей ФСС главной признается та разновидность функционирования, от которой за прошлый отчетный период приобретен наивысший доход. Если не отчитаться в установленный период о реально преобладающем направлении бизнеса и дохода, то расчет производится исходя из высоких тарифов для видов деятельности, которые определены для компании, даже если бизнес по этому направлению не ведется. Таким образом, «лишние» коды могут сыграть свою роль и оказаться ненужными.

Для целей расчета страхового взноса учреждены специфические критерии утверждения главного вида функционирования:

• для коммерческих компаний – подавляющая доля в суммарном объеме произведенных или реализованных товаров;
• для некоммерческих фирм — превалирующее число сотрудников, трудящихся в конкретной отрасли деятельности.

Работа в превалирующем направлении деятельности подтверждается каждый год – до 15 апреля. Компании, которые привлекают работников, передают в ФСС акты, доподлинно свидетельствующие о преобладании одного из направлений бизнеса. Организации должны ежегодно представлять соответствующие сведения. У предпринимателей данная обязанность возникает, когда ключевой вид деятельности преобразован.

Величина тарифа утверждается Фондом соцстраха. Он может составлять — 0,2 до 8,5% в зависимости от класса профессионального риска.

Подтверждение превалирующего вида выделяется особенностями, если страхователь ведет бизнес сразу в нескольких отраслях экономики.

В этом случае возможно два варианта :

1. Доля одного направления деятельности превалирует над прочими: во внимание при расчетах принимается класс профессионального риска, соответствующий этому направлению.
2. Виды деятельности равнозначны в суммарной массе: для целей расчета страхового взноса принимается та из областей функционирования, которая характеризуется самым высоким классом профессионального риска.

Не подтверждать преобладающую сферу бизнеса вовсе неразумное решение, так как предпринимателю придется нести излишние затраты на страховые взносы по наибольшему тарифу.

Для подтверждения главного вида предпринимательства ООО обязаны представить следующую документацию в ФСС :

1. заявление по форме определенной законодателем;
2. справку-подтверждение;
3. пояснительную записку к бухгалтерскому балансу (исключение: для малых предприятий не требуется).

Расчет прибыли осуществляется по утвержденной законодателем формуле: выручка после продажи по конкретному направлению делится на суммарную прибыль со всех секторов рынка. Полученный итог умножаем на 100%.

Деятельность с превалирующим удельным весом является для фирмы главной в данном отчетном периоде.

Пример расчета:

Компания «Мир проката» специализируется на 2 видах деятельности — прокат фильмов и копирование видеозаписей. Суммарная прибыль за предшествующий период составила – 1,5 млн рублей. Из них по первому виду – 500 тыс. рублей, а по второму – 1 млн. рублей.

Удельный вес рассчитываем по выше приведенной формуле:

— для проката – 500000/1500000*100% = 33%

— для копирования – 1000000/1500000*100% = 67%

Полученные данные свидетельствуют о том, что второе направление работы компании приносит ей более значительную выручку, а следовательно, класс профессионального риска рассчитывается по тарифу, утвержденному для соответствующего ей кода ОКВЭД.

Напоминаем о том, что платежи на травматизм вносят и предприниматели, которые выбрали УСН. Указанная категория плательщиков также должна подтверждать превалирующий вид деятельности.

Законодатель предусмотрел исключения для некоторых предпринимателей.

1. ИП (передают письменное обращение и требуемую документацию в ФСС, если изменяют основной вид деятельности);
2. Вновь образованные фирмы, которые функционируют меньше года.

Об установленном тарифе компании и ИП извещаются не позднее 14 дней с момента передачи документации. Форма уведомления утверждена законодателем. До этого момента платежи начисляются по тарифам, которые действовали в предшествующий период.

Неоднозначная ситуация возникает в том случае, когда ООО или ИП преобразовали преобладающую сферу бизнеса на протяжении года. Законодатель установил, что в такой ситуации тариф не станет пересматриваться. Преобразования последуют только в следующем году.

Некоторые предприниматели стараются избежать лишних расходов за счет того, что подтверждают в ФСС вид деятельности с низким уровнем страховых выплат. Данная хитрость легко выявляется, так как бизнесмены обязаны передать помимо прочей документации бухгалтерский баланс.

Изменение основного кода ОКВЭД

Преобразование кодов может понадобиться в результате функционирования предприятия. Например, компания хочет изменить специализацию и расширить производство в другом секторе рынка.

Процедура изменения кодов отличается для ИП и ООО. В последнем случае требуется дополнительно вносить изменения в учредительную документацию компании, когда в ней прописаны конкретные сектора функционирования для организации. К тому же от имени фирмы вправе действовать исключительно руководитель. Обращение и акты должны быть заверены у нотариуса.

Для изменения основного кода бизнесмен передает в налоговую инспекцию заявление:

• титульный лист (п. 1.1, 1.2, 1.3) — в пункте 2 проставляется цифра 1;
• лист Н (стр.1) – п.1.1 – обновленный ОКВЭД;
• лист Н (стр.2) – п.2.1 – главный шифр, который подлежит ликвидации;
• лист Р – данные по заявителю.

Прочие шифры вписывать в заявление не нужно. Числа вносятся слева направо с первой ячейки. Код состоит из 4-х знаков. Данное требование указывает законодатель.